أثر الإفصاح عن شريك المراجعة في تحقيق سرعة الاستجابة للتعديلات في تقرير مراقب الحسابات مع دراسة ميدانية

الملخص AR

بدا من التقرير الختامي للجنة الاستشارية الأمريكية لمراقبي الحسابات US Treasury Advisory Committee on the Auditing Profession (ACAP) لعام 2008، الذي قام بوضع توصيات لمجلس PCAOB لإجبار شريك المراجعة على وضع توقيعه على تقرير مراقب الحسابات (ACAP 2008)، وفي هذا السياق، فقد قام مجلس PCAOB بإصدار منشور رقم 2009- 005 الخاص بـ "مطالبة شريك المراجعة بالتوقيع على تقرير المراجعة" لأقتراح أن يقوم شريك المراجعة بوضع توقيعه على تقرير المراجعة المنشور (PCAOB، 2009) و بعد الخضوع لعدد من التحليلات و دراسة رد فعل الأطراف المختلفة تجاه هذا الاقتراح، قام PCAOB في 2011 بتعديل الاقتراح السابق بأن يكتفي ذكر أسم شريك المراجعة ضمن التقرير المراجعي دون الحاجة لوضع توقيعه على التقرير، وذلك فقد قام مجلس PCAOB بتبني القاعدة الأخيرة السابقة و مطالبة مكتب المراجعة بالإفصاح عن أسم شريك في استمارة خاصة PCAOB Form AP و التي تم إصدارها في 15/12/2015، (PCAOB، 20105)، وفقا للقاعدة الجديدة لمجلس PCAOB، فإن جميع مكاتب المراجعة مطالبة بالإفصاح عن أسم شريك المراجعة في استمارة الـ PCAOB Form AP لجميع الشركات التي تمت مراجعتها بعد 31/1/2017.

و بالتالي تسعى العديد من الدراسات (Clive & Zhanf، 2016- Burke & Hoitash، 2019) إلى اختبار ما إذا كانت جودة المراجعة سوف تكون ضمن متطلبات الإفصاح عن هوية شريك المراجعة في العديد من دول العالم، و يعد هذا السؤال البحثي غاية في الأهمية بالأخص في ظل اعتقاد مجلس PCAOB أن الإفصاح عن هوية شريك المراجعة من شأنه أن يؤدي إلى زيادة مساءلة مراقب الحسابات مما ينعكس على تحسين مستوى الشفافية في عملية المراجعة الأمر الذي يؤدي في النهاية إلى جودة مراجعة عالية، و قدمت هذه الدراسات أدلة و نتائج مختلطة فيما يتعلق بأثر الإفصاح عن هوية شريك المراجعة على جودة المراجعة في دول مختلفة.

كما وثقت دراسة (Dao & Liu، 2019) أدلة تفيد أن متطلبات الإفصاح عن هوية شريك المراجعة في الأمم المتحدة أدت إلى تحسين في جودة المراجعة، حيث أدى الإفصاح إلى انخفاض مستوى الاستحقاقات غير العادية Abnormal Accruals، و زيادة حالات إصدار تقرير مراجعي معدل Qualified Audit Reports، و زيادة معلوماتية الإيرادات Earnings In formativeness، و لكن على الصعيد الأخر، فقد أشارت دراسات أخرى (Ellen، 2018-Ju Lie، 2017) إلى أن الإفصاح الإلزامي عن هوية شريك المراجعة لا يؤثر على جودة المراجعة، وقد توصلت هذه الدراسات إلى أن شركاء المراجعة يلجأون إلى إصدار أحكام مراجعية تعسفية متشددة Aggressive write down judgments عند الإفصاح عن هوية شريك المراجعة أو الإلزام بوضع توقيع شريك المراجعة على التقرير المراجعي.

و يمكن الإشارة لعملية الإفصاح عن هوية شريك المراجعة على أنها الإشارة إلى شريك المراجعة أما من خلال الإفصاح عن اسمه أو توقيع شريك المراجعة على تقرير المراجعة، ركزت معظم الدراسات السابقة التي تناولت شريك المراجعة على تأثير الإفصاح عن هوية شريك المراجعة على مخرجات عملية المراجعة.

أشارت بعض الدراسات إلى أن الإفصاح عن هوية شريك المراجعة يكون مرتبط بجودة مراجعة عالية و دقة تقرير مراجعي مرتفعة، كما أشارت دراسة (Bedard & Sirois، 2020)، إلى وجود تحسين في جودة المراجعة بعد تطبيق عملية الإفصاح عن هوية شريك المراجعة في الأمم المتحدة، وفي هذا السياق، أكدت أيضا دراسة Carcello and Santore (2015)، إلى وجود ارتفاع في دقة التقرير المراجعي في الفترة اللاحقة للإفصاح عن هوية شريك المراجعة حيث يقوم مراقب الحسابات باختيار مستويات أعلى لتخصيص الموارد لعملية المراجعة و يزيد من مستوى العدائية في التقرير مراجعي Aggressiveness of audit report.

وقامت دراسة Lee & Zimmerman، 2019))، ببناء نموذج نظري حول تحديد هوية شريك المراجعة، و أشارت نتائج الدراسة إلى أن تحديد هوية شريك المراجعة من شأنها أن تؤدي إلى تحفيز شريك المراجعة لتقديم عملية مراجعية ذات جودة عالية، كما قامت دراسة بإجراء تجربة اختبارية حول الإفصاح الإلزامي لهوية شريك المراجعة من خلال مشاركة 52 طالب بجامعة كبرى في Midwest، وقد أكد المشاركين إلى أن الإفصاح عن هوية شريك المراجعة بيكون مصحوب بجودة مراجعة عالية (ممثلة في: مجهود مراجعي أكبر – تقرير مالي أقل تحفزا Less Aggressive Financial Reporting، وفي هذا السياق أكدت دراسة (Lauren & Nicole، 2019)، إلى أن متطلبات الإفصاح عن هوية شريك المراجعة تؤدي إلى أتعاب مراجعة مرتفعة وجودة مراجعة عالية و انخفاض في التأخير المراجعي Shorter audit delays، كما أكدت أن خصائص شريك المراجعة المتمثلة في النوع Gender، درجة الانشغال Busyness، التعليم، الاتصالات الاجتماعية Social Connections لا توجد بينما و بين جودة المراجعة علاقة ارتباط.

و على الصعيد الأخر، أشارت بعض الدراسات الأخرى التي قامت بإستخدام عينة من الشركات المتواجدة بدول أخرى إلى عدم وجود تأثير لعملية الإفصاح الإلزامي عن هوية شريك المراجعة على جودة المراجعة، على سبيل المثال، فقد أشارت دراسة (Burlce & Hoitash، 2019)، و التي قامت باستخدام مقاييس متعددة لجودة الاستحقاقات Accruals quality لقياس تأثير متطلبات توقيع شريك المراجعة على جودة المراجعة في Netherlands، وقد أشارت النتائج إلى عدم وجود علاقة بين مستوى توقيع شريك المراجعة وجودة المراجعة.

كما أقترحت بعض الدراسات الأخرى أن تأثير تحديد هوية شريك المراجعة على جودة المراجعة يعتمد على فرد شريك المراجعة Individual engagement partners، قامت دراسة (Veena & Vitalis، 2019)، بالتحقيق في السوق الصيني خلال الفترة 2004-2009، و أشارت النتائج إلى أن جودة شريك المراجعة يؤثر على كل عملية مراجعية، كما أكدت الدراسة إلى أن الأداء السابق لشريك المراجعة يحدد احتمال تعرض العميل لحالات إعادة صياغة مالية مستقبلية Client firm's future financial restatements، و تكون مثل هذه العلاقة أكثر ملاحظة لشركاء المراجعة بالمقارنة مع Review Partners.

قامت الدراسة باختبار عينة من الشركات في تيوان حيث يتم الإفصاح بها عن هوية شريك المراجعة بصورة الزامية، و أشارت نتائج الدراسة إلى وجود علاقة موجبة بين خبرة شريك المراجعة وجودة المراجعة في السنوات الأولى من المراجعة Early years of the audit engagement و ليس في السنوات اللاحقة.

و يتمثل الهدف الرئيسي من الإفصاح عن هوية شريك المراجعة في استمارة Form AP هو زيادة درجة شفافية التقرير المراجعي للمستثمرين و المقرضين و الأطراف المهتمة (ACAP، 2008; PCAOB، 2009) الأمر الذي يؤدي زيادة درجة تعرض شريك المراجعة للجمهور الذي ينتج عنها مخاطر تقاضي و خطر فقدان السمعة لشريك المراجعة في حالة فشل عملية المراجعة، و بالتالي فإن المجهود المبذول من قبل شريك المراجعة من أجل تجنب مخاطر التقاضي و التكاليف المرتبطة مع خطر فقدان السمعة سوف تؤدي إلى زيادة جودة المراجعة، و تتمثل أول الآراء المعارضة في أن البيئة القضائية بالولايات المتحدة قد تكون قوية بما يكفي لإجبار شريك المراجعة لزيادة المجهود المبذول و تحسين الأداء الأمر الذي يؤدي إلى زيادة جودة المراجعة (Schlueter & Ratzinger، 2019) بالإضافة إلى ذلك، فإن معايير رقابة الجودة الحالية و التي تطبقها مكاتب المراجعة تقوم بتوفير مستوى تأكيد معقول حول مدى امتثال مكتب المراجعة و العاملين به بالمتطلبات المهنية و التشريعية و القضائية.

كما يتمثل الرأي الأخر المعارض حول أن الإفصاح عن هوية شريك المراجعة لن يؤثر على جودة المراجعة، حيث أن شريك المراجعة الحالي يتحمل المساءلة بصورة كافية أمام الجمهور Sufficiently Accountable to the Public، كما قد تؤدي إليه المساءلة إلى قيام شريك المراجعة بخفض مستوى الجهد المبذول و القيام بعمل مخاطر تحفظه لعمليات الحكم المرتبطة (Allen & Douglas، 2019) Conservative risk – related Judgments و التي قد تؤثر بالسلب على جودة المراجعة، و علاوة على ذلك فإن الإفصاح عن أسماء شركاء المراجعة قد لا يؤثر على جودة المراجعة بسبب عدم كفاية الوقت المتاح لشركاء المراجعة و مكاتب المراجعة لتغيير العمليات المراجعة بالصورة التي تضمن تحسين جودة المراجعة، حيث قام الـ SEC في 14 من مايو 2016 بالموافقة على القوانين الجديدة الخاصة بالإفصاح عن هوية شريك المراجعة الأمر الذي يجعل مكاتب المراجعة في مرحلة تعدي و تغيير عمليات المراجعة و التي لن تنتهي قبل نهاية عام 2016.

و ركزت دراسة (Ellen Velleman، 2018) على اختبار العلاقة بين الإفصاح عن أسماء شركاء المراجعة وجودة المراجعة، قامت الدراسة باستخدام مقياسين لجودة المراجعة و هما: الاستحقاقات التقديرية Discretionary Accruals و احتمال قيام مكتب المراجعة بالكشف عن حالات ضعف مؤثرة في نظام الرقابة الداخلية الخاص بالعميل Probability of Accounting firms to detect material weaknesses in internal control، يقوم المقياس الأول باختبار احتمال قيام مكتب المراجعة بمنع العميل من القيام بإدارة الأرباح، بينما يقوم المقياس الثاني بإظهار قدرة مكتب المراجعة على الكشف عن وجود تحريفات جوهرية في نظام الرقابة الداخلي الخاص بالعميل.

و أعتمدت الدراسة على تحليل الاستحقاقات التقديرية Discretionary Accruals analysis و تحليل ضعف الرقابة الداخلية Internal Control Weakness analysis.

و مما سبق تتلخص فكرة البحث في أهمية و إلزامية الإفصاح عن هوية شريك المراجعة مع تحديد العلاقات التأثيرية مع العوامل المؤثرة في إدارة عملية المراجعة و التي تمثلت في أتعاب المراجعة الخارجية – جودة عملية المراجعة – إدارة الأرباح وذلك بهدف سرعة الاستجابة لتعديل تقرير مراقب الحسابات بهدف تطوير مهنة المراجعة.